員工獎酬制度介紹
員工獎酬制度介紹、會計處理與稅負發展歷程
陳塘偉律師、姚毓琳會計師
員工獎酬制度介紹
近年台灣企業經營上面臨國際人才流動快速的激烈市場競爭，如何讓公司法企業留才（財）的助力，即係本次公司法修正重點之一：增加企業經營彈性，賦予企業更得彈性靈活運用的員工獎酬工具。
一、員工獎酬工具介紹及107年修法重點
盤點現行公司法上之員工獎酬工具，該等勞資融合政策體現於公司法之相關制度計有：
1、員工盈餘分派：
(1)公司法第235條之1第1項規定：「公司應於章程訂明以當年度獲利狀況之定額或比率，分派員工酬勞。但公司尚有累積虧損時，應予彌補。」公司得於章程明定後，於公司有獲利之情形下以該條規定分派員工酬勞。
(2)本次公司法修正增訂公司法第235條之1第4項規定：「公司經前項董事會決議以股票之方式發給員工酬勞者，得同次決議以發行新股或收買自己之股份為之。」使公司於決議以股票之方式發給員工酬勞者，得同次決議以發行新股或收買自己之股份為之（修法理由），以簡化決議流程，減低公司重複議決程序之繁複；另將原第4項改列至第5項，於章程訂明之前提下，使不論係控制或從屬公司之員工，均能一視同仁適用該獎勵制度，增加公司彈性。
2、員工新股認購：
(1)公司法第267條第1項規定：「公司發行新股時，除經目的事業中央主管機關專案核定者外，應保留發行新股總數百分之十至十五之股份由公司員工承購」是以股份有限公司在發行新股時，原則上應保留發行新股總數之10%~15%由公司員工先承購。
(2)本次修法擴大該制度適用範圍，於同條第7項增訂「章程得訂明依第一項規定承購股份之員工，包括符合一定條件之控制或從屬公司員工。」之規定，使符合一定條件之控制或從屬公司員工亦得適用該制度，符合集團企業獎酬一視同仁之實務現況，增加公司制度運用上彈性。
3、限制員工權利新股（限制型股票）：
(1)公司法第267條第9項規定：「公司發行限制員工權利新股者，不適用第一項至第六項之規定，應有代表已發行股份總數三分之二以上股東出席之股東會，以出席股東表決權過半數之同意行之。」此規定係為降低先前公司法為配合商業會計法第64條修正，刪除原第235條員工分紅入股之配套措施所引進之制度，讓分紅之配股，可分年轉讓附有服務條件或績效條件的新股予員工，使該等股份於條件成就前受到一定限制，達到激勵員工及凝聚員工向心力之雙重目的。
(2)本次修法刪除「公開發行股票公司」等文字，將限制員工權利新股制度原僅有公開發行股票公司得適用，放寬擴大至所有公司均得使用。
4、員工認股權憑證：
(1)公司法第167條之2第1項規定：「公司除法律或章程另有規定者外，得經董事會以董事三分之二以上之出席及出席董事過半數同意之決議，與員工簽訂認股權契約，約定於一定期間內，員工得依約定價格認購特定數量之公司股份，訂約後由公司發給員工認股權憑證。」是以員工與公司約定，得以一定之價格和數量之股票，在員工行使認股權利時，公司即有義務出售股票。至於條文規定之「一定期間」及「特定數量之公司股份」依契約自由原則，自得由公司與員工共同約定（經濟部2.4商字第09102014280號函）。
(2)早期針對員工認股權得否針對從屬公司員工為之，經濟部曾有函釋持反對意見；然本次修法特增訂第167條之2第3項規定：「章程得訂明第一項員工認股權憑證發給對象包括符合一定條件之控制或從屬公司員工。」讓公司得於章程訂明員工庫藏股之實施對象，包含符合一定條件之控制公司或從屬公司員工，以保障流通性及符合實務需要。
二、員工獎酬制度之會計處理及稅負發展歷程
我國在97年度實施員工分紅費用化前，及配合依廢止前的促進產業升級條例第19條之1規定：「為鼓勵員工參與公司經營，並分享營運成果，公司員工以其紅利轉作服務產業之增資者，其因而取得之新發行記名股票採面額課徵所得稅。」，於97年度前員工分紅係屬盈餘分配，不會造成侵蝕公司淨利之效果，而員工取得分紅配股亦僅依面額課稅，在當時科技產業及股票交易市場蓬勃發展的年代，企業多以配發股票做為酬勞工具，也創造了為數不少的科技新貴。
自97年度實施員工分紅費用化後，員工提供勞務所支付的報酬不論其支付形式為現金或股票均應認列為企業的費用，因而也影響企業淨利，而員工取得之分紅配股必須按時價課徵所得稅，員工之稅務負擔增加，員工分紅制度之激勵效果大打折扣，爾後員工分紅以現金發放比例增加。
100年為提昇員工分紅制度之激勵效果，引進「限制員工權利新股」讓分紅之配股可分年轉讓予員工，公開發行公司自此多了一項可運用之員工奬酬工具。
104年為增加公司留住優秀人材的誘因，產業創新條例增訂第19條之1，公司員工取得包括員工酬勞之股票、員工現金增資認股、買回庫藏股發放員工、員工認股權憑證及限制員工權利新股等獎酬股票，每人每年按取得股票時價計算當年度合計500萬總額內之所得，得延緩五年課徵所得稅，此僅延緩員工課稅之時間點，對員工並無法產生實質之激勵效果。
106年11月,為了強化對公司留住優秀人材的誘因,第一次修正產業創新條例增訂第19條之1員工取得獎酬股票,可選擇在實際轉讓時,依轉讓價格計算所得課稅。
107年為使高成長性企業可透過股利分紅，留住更多優秀人才，產業創新條例再次修正，明訂任職兩年以上的員工取得獎酬股票，於股票轉讓時，可於「取得股票時價」或「實際轉讓價格」兩者擇低計算所得課稅。
三、員工獎酬工具之會計處理及稅負彙總
四、股份基礎獎酬工具之會計處理
依國際會計準則IFRS2「股份基礎給付交易」之相關規定，股份基礎之獎酬工具皆會產生酬勞成本，其費用認列之時點依獎酬工具之不同而可分為一次性認列與分期認列。
公司在決議採用何項獎酬工具時除應考量各獎酬工具之優缺點及對員工獎勵效果強度外，建議先設算酬勞成本對公司淨利及發行新股對EPS稀釋效果之總和影響，平衡原始股東權益與酬勞員工、留住人才之目的。
五、公司於營利事業所得稅上之費用認列
1、公司因發行股份基礎獎酬工具於各年度所產生之酬勞成本於認列薪資費用年度於申報營利事業所得稅時，可依營利事業所得稅查核準則第71條規定核實認列為公司各年度之薪資支出[1]
2、認股權失效或公司收回或收買股份時，公司應將以前年度已認列之薪資費用，列為沒收年度或失效年度之損益課稅。
六、員工取得獎酬股票課稅解析
1、107年5月「產業創新修例」修正案通過，新修正條文放寛第19條之1員工獎酬股票課稅規定，在員工持有股票且繼續於公司服務兩年以上時，可於實際轉讓時以「取得股票時價」或「實際轉讓價格」兩者擇低計算所得課稅。
2、「產業創新修例」給予員工取得獎酬股票每人每年度於按時價計算全年合計新臺幣五百萬元總額內之股票可緩繳所得稅，需特別注意五百萬元之認定是以時價而非所得。ˇ
3、目前財政部與經濟部配合此次修正，研擬修改相關子辦法中（產業創新條例緩課所得稅適用辦法），明確規定尚待修法後公佈生效。
4、目前「產業創新修例」第19條之1員工獎酬股票課稅規定施行日期僅至108年12月31日止，未來是否會配合公司法之新修正，協助產業留才等目標而修法延長施行期限，亦是未來之關注項目。
七、小結
1、本次公司法修正全面放寬員工獎酬工具之適用，在章程明訂之前提下，前開所列之獎酬工具均可運用於集團企業之控制與從屬公司。放寬員工獎酬工具之適用使企業在面對高度人才需求之市場挑戰（在需要高技術及創意的新興產業尤然）時，更有靈活運用之工具得用以獎勵員工留著人才。實則本次公司法修正另一重點在於將「企業社會責任」明文增列於公司法第1條第2項規定；而藉由員工獎酬工具獎勵員工以凝聚員工向心力，除如前述能增加公司競爭之外，亦能善盡企業社會責任。
2、企業於決策應採用何種獎酬工具及設計其遊戲規則時，除考量達到吸引優秀人才、員工的激勵效果及激勵員工開發潛力的目的外，應同時評估會計處理對股東權益利益及稅務法令對員工對企業之稅負影響。建議公司應藉機全面檢視員工獎酬制度，因應本次修法放寬靈活搭配運用各獎酬工具，於必要時搭配章程修正之全面規劃，以達到經營者、員工與股東三贏的目標。
[1] 財政部97年6月11日台財稅字第09704515210號令
ˇ公司發行認股權憑證予員工且以新股履約者可核實認列薪資費用
1、 公司依證券交易法及公司法規定發行員工認股權憑證予本公司員工，且以發行新股履約者，自97年1月1日起，依財團法人中華民國會計研究發展基金會發布財務會計準則公報第39號「股份基礎給付之會計處理準則」及行政院金融監督管理委員會96年12月12日金管證六字第0960065898號令規定，以公平價值或內含價值計算及於各年度認列之酬勞成本，於申報營利事業所得稅時，可依營利事業所得稅查核準則第71條規定核實認定為公司各年度之薪資支出。其以內含價值計算者，嗣後內含價值如有變動，其變動數應列入變動年度損益計算。
2、 員工因未符合認股權計畫所規定應服務之年數或條件，致公司沒收其所授與之認股權憑證，或員工既得認股權憑證因過期失效時，公司應將以前年度已認列之薪資費用，列為沒收年度或失效年度之損益課稅。
3、 公司發行之員工認股權憑證，其發放對象為國內外子公司員工者，其費用非屬公司經營本業及附屬業務之損失，依據所得稅法第38條規定，不得列為費用或損失。